Vergi Yargılamasında Duruşmada Tanık Dinlenip Dinlenemeyeceği Sorunu ve Adil Yargılanma Hakkı Bağlamında Değerlendirilmesi

Öz

Vergi yargılamasında yapılacak duruşmalarda tanık dinlenip dinlemeyeceği, yani tanık delilinin bir ispat aracı olarak kabul edilip edilmeyeceği günümüzde halen tartışmaya açık bir konu olarak karşımıza çıkmaktadır. Bu tartışmanın temelinde tanık delilinin, 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu’nda (HMK) ve 5271 sayılı Ceza Muhakemesi Kanunu’nda kapsamlı bir şekilde ele alınıp düzenlenirken; 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nda (İYUK) bu hususta açık bir düzenleme bulunmaması yatmaktadır. Bakıldığında İYUK’un 31’inci maddesinin ilk fıkrasında bilirkişi, keşif, delillerin tespitinde HMK hükümlerinin uygulanacağı düzenlenirken tanık deliline yer verilmemektedir. İlgili maddenin ikinci fıkrasında ise HMK’ya atıf yapılan durumlar haricinde vergi uyuşmazlıklarında 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun (VUK) ilgili hükümlerinin de uygulanacağı ifade edilmektedir. VUK’ta ise vergi uyuşmazlıklarının çözümüne ilişkin tanık deliline yönelik bir düzenlemenin var olup olmadığı tartışmaya açık bir konu olarak karşımıza çıkmaktadır. Bu çerçevede ilk cevap aranması gereken soru ilgili hukuki düzenlemelerin vergi yargılamalarında tanık dinlenmesine imkân verip vermediğidir. Bakıldığında öğretide bu konuda farklı yaklaşımlar benimsenmekle birlikte Danıştay’ın görüşü vergi yargılamalarında tanık dinlenmemesinin mümkün olmadığı yönündedir. Ayrıca bilindiği üzere tanık delilinin iddia ve savunma ve adil yargılanma hakkı ile yakından ilişkili olduğu hem Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi (AİHM) ve hem de Anayasa Mahkemesi (AYM) kararlarında vurgulanmaktadır. Bu noktada idari nitelikteki para cezalarına (örneğin; vergi kabahatlerine) ilişkin yargılamalarda tanık dinlenmemesi konusunda, güncelliğini koruyan AİHM’nin 21.01.2025 tarihli “Dilek Genç/Türkiye kararı” dikkati çekmektedir. Bu çerçevede cevap aranması gereken ikinci soru, vergi yargılamalarında tanık dinlenmesinin gereklilik arz edip etmediğidir. Bu soruya özellikle Anayasa’nın (AY) 36’ıncı ve Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi’nin (AİHS) 6’ncı maddesinde koruma altına alınan adil yargılanma hakkı yönünden ele almak gerekmekte, AİHM’nin “Dilek Genç/Türkiye kararı” da bu konuda yol gösterici nitelik taşımaktadır.

Anahtar Kelimeler

• vergi yargılaması
• duruşma
• ispat ve delil
• tanık delili
• adil yargılanma hakkı

The Issue of Whether Witness can be Heard in Tax Trial Procedure and Evaluation in the Context of the Right to a Fair Trial

Öz

The question of whether witnesses can be heard in tax trial procedure, that is, the acceptance of witness as a form of proof, remains a subject of ongoing discourse. The foundation of this discourse is that while witness is comprehensively addressed and regulated in the Civil Procedure Law (CPL) No. 6100 and the Criminal Procedure Law No. 5271, there is an absence of explicit regulation on this matter in the Administrative Procedure Law (APL) No. 2577. A thorough examination of Article 31(1) of the APL reveals that the provisions of the CPL are applicable to legal expert, viewing, and the identification of evidence. However, there is no mention of witness. The second paragraph of the relevant article states that, with the exception of cases referred to the CPL, the provisions of the Tax Procedure Law No. 213 (TPL) apply to the resolution of tax disputes. However, the question of whether the TPL contains any provisions regarding witness in the resolution of tax disputes remains a subject of debate. In this context, the primary inquiry pertains to the permissibility of witness in tax trial procedure, as governed by pertinent legal regulations. While there is a divergence in the legal doctrine regarding this matter, the Council of State's position is that it is not feasible to hear witnesses in tax trial procedure. Moreover, the right to a fair trial are closely linked to hear witnesses, as emphasized in the decisions of both the European Court of Human Rights (ECHR) and the Constitutional Court of the Republic of Türkiye. In this regard, the ECHR's “Dilek Genç v. Türkiye decision”, which remains relevant today, is noteworthy in relation to the non-hearing of witnesses in tax trial procedure. In this context, the second question to be addressed is whether the hearing of witnesses is necessary in tax trial procedure. This issue must be addressed, particularly in light of the right to a fair trial protected under Article 36 of the Constitution and Article 6 of the European Convention on Human Rights. The ECHR's Dilek Genç v. Türkiye decision also serves as a guiding principle in this regard.

Anahtar Kelimeler

• tax trial procedure
• hearing
• proof and evidence
• witness
• right to a fair trial

Kaynakça

1. Akkan, Mine, “Medenî Usûl Hukukunda Tanığa Soru Kâğıdı Gönderilmesi”, Dokuz Eylül Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, C. 16, Özel Sayı, 2015, s. 555-609.
2. Akkaya, Mustafa, “Vergi Yargısında Yargılama Süreçlerinin Yeniden Değerlendirilmesi”, Danıştay ve İdari Yargılama Günü 144. Yıl Sempozyumu, Oğuz Sancakdar (Ed.), Danıştay Başkanlığı Yayını, Ankara 2012, s. 179-184.
3. Akyılmaz, Bahtiyar/Sezginer, Murat/Kaya, Cemil, Türk İdari Yargılama Hukuku, 10. Baskı, Seçkin Yayıncılık, Ankara 2024.
4. Arslan, Ramazan/Yılmaz, Ejder/Taşpınar Ayvaz, Sema/Hanağası, Emel, Medeni Usul Hukuku, Yetkin Yayınları, Ankara 2022.
5. Atalı, Murat/Ermenek, İbrahim, Medeni Usul Hukuku, Seçkin Yayıncılık, Ankara 2019.
6. Atay, Ender Ethem, İdari Yargılama Hukuku, Seçkin Yayıncılık, Ankara 2021.
7. Biyan, Özgür, Türk Vergi Hukukunda İspat ve Delil, Adalet Yayınevi, Ankara 2012.
8. Candan, Turgut, Açıklamalı İdari Yargılama Usul Kanunu, 7. Baskı, Yetkin Yayınları, Ankara 2017.

9. Canyaş, Oytun, “İdari Yargılama Usulü Kanunu ve Vergi Usul Kanunu Arasındaki Çatışmaların Klasik Yöntemle Çözümü”, Türkiye Barolar Birliği Dergisi, S. 110, 2014, s. 189-218.
10. Centel, Nur/Zafer, Hamide, Ceza Muhakemesi Hukuku, 19. Baskı, Beta Basım Yayım Dağıtım, İstanbul 2020.
11. Ceylan, Mahmut, İdari Yargıya Hakim Olan İlkeler, On İki Levha Yayınları, İstanbul 2017.
12. Çağlayan, Ramazan, İdari Yargılama Hukuku, 16. Baskı, Seçkin Yayıncılık, Ankara 2024.
13. Çayan, Gökhan, Adil Yargılanma Hakkı, Legal Yayıncılık, İstanbul 2016.
14. Dirim, Vuslat, “Ceza Yargılamasında Adil Yargılama İlkesi (Dava Süresi - Aleniyet - Şüpheli ve Sanık Hakları)”, Ceza Hukuku ve Kriminoloji Dergisi, C. 3, S. 2, 2015, s. 161-180.
15. Dursun, Hasan, “İdari Yargıda Tanığa ve Tanıklığa Yer Verilmesi Bir Zorunluluktur”, Terazi Hukuk Dergisi, C. 3, S. 28, 2008, s. 85-102.
16. Ergün, Çağdaş Evrim, “Vergi Yargılamasında Re’sen Araştırma İlkesi”, Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, C. 55, S. 2, 2006, s. 65-89.
17. Ersöz, Kürşat, “İdari Yargılama Usulünde Tanıklık”, Akdeniz Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, C. 5, S. 1, 2015, s. 31-48.
18. Gözübüyük, A. Şeref, Yönetsel Yargı, Turhan Kitabevi, Ankara 2009.
19. Gümüşkaya, Gamze, “Türk Vergi Yargılaması Hukuku’nda Duruşma”, İstanbul Üniversitesi Hukuk Fakültesi Mecmuası, C. 66, S. 2, 2008, s. 15-47.
20. Günday, Metin, İdari Yargılama Hukuku, Turhan Kitabevi, Ankara 2022.
21. Güneş, Gülsen, “Vergi Hukukunda Deliller”, İstanbul Üniversitesi Hukuk Fakültesi Mecmuası, C. 51, S. 1-4, 1985, s. 475-494.
22. Güngör, Burak, Silahların Eşitliği İlkesi ve Çelişmeli Yargılanma Hakkı, On İki Levha Yayıncılık, İstanbul 2021.
23. Güvez, Adem, “İdari Yargılama Hukukunda Tanık Delili”, Selçuk Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, C. 29, S. 3, 2021, s. 2087-2130.
24. Işıklar, Celal, “İdari Yargıda Duruşma”, Türkiye Adalet Akademisi Dergisi, C. 2, S. 4, 2011, s. 45-100.
25. İnceoğlu, Sibel, Adil Yargılanma Hakkı, Anayasa Mahkemesine Bireysel Başvuru El Kitapları Serisi – 4, Avrupa Konseyi Yayınları, Ankara 2018.
26. Kale, Serdar/Keser, Salih, “Medeni Yargılama Usulünde Delil Sistemi”, Marmara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Hukuk Araştırmaları Dergisi, C. 21, S. 2, 2015, s. 701-726.
27. Kaneti, Selim/Ekmekci, Esra/Güneş, Gülsen/Kaşıkçı, Mahmut, Vergi Hukuku, Filiz Kitabevi, İstanbul 2019.
28. Kaplan, Gürsel, İdari Yargılama Hukuku, 7. Baskı, Ekin Yayınevi, Bursa 2020, s. 487.
29. Kaplan, Recep/Yılmazoğlu, Yunus Emre, “AİHM ve Anayasa Mahkemesi İçtihatları Işığında Adil Yargılanma Hakkının Kapsamı Açısından Vergi Uyuşmazlıkları”, Türkiye Adalet Akademisi Dergisi, C. 6, S. 21, 2015, s. 445–465.
30. Kapucu, Gizem/Kocatepe, Metin, “Vergi Yargılamasında Tanık”, Anadolu Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, C. 7, S. 1, 2021, s. 133-165.
31. Karakoç, Yusuf, “Vergi Yargılaması Hukukunda Tanık Beyanının Delil Olması”, Prof. Dr. Şükrü Postacıoğlu’na Armağan, Dokuz Eylül Üniversitesi Hukuk Fakültesi Yayınları Döner Sermaye İşletmesi Yayınları, 1997, s. 455-493.
32. Karakoç, Yusuf, Türk Vergi Yargılaması Hukukunda Delil Sistemi, 3. Baskı, Yetkin Kitabevi, Ankara 2018.
33. Karakoç, Yusuf, Genel Vergi Hukuku, 2. Baskı, Yetkin Yayınları, Ankara 2019.
34. Karataş Durmuş, Neslihan, “Vergi Hukukunda İspat ve Delil”, Gazi Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, C. 18, S. 3-4, 2014, s. 505-528.
35. Kaşıkcı, Mahmut, Vergi Yargılaması Hukukunda Yargılamanın Yenilenmesi, Filiz Kitabevi, İstanbul 2017.
36. Kuru, Baki/Aydın, Burak, İstinaf Sistemine Göre Yazılmış Medeni Usul Hukuku Ders Kitabı, Yetkin Yayınları, Ankara 2022.
37. Oktar, Ateş, Vergi Hukuku, 14. Bası, Türkmen Kitabevi, İstanbul 2019.
38. Oral, Hasan, “Vergi Yargılaması Hukukunda Tanık Beyanı (Türkiye Uygulamasının Avrupa Yaklaşımı Işığında Değerlendirilmesi)”, TBB Dergisi, S. 147, 2020, s. 75-109.
39. Ortaç, Fevzi Rıfat/Ünsal, Hilmi, Genel Vergi Hukuku, Gazi Kitabevi, Ankara 2019.
40. Öncel, Mualla/Kumrulu, Ahmet/Çağan, Nami/Göker, Cenker, Vergi Hukuku, 32. Bası, Turhan Kitabevi, Ankara 2023.
41. Öncü, Gülay Arslan, “Vergi Hukuku ve Yargılamasına Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesinin Uygulanabilirliği: Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi Kararları Işığında Bir Analiz”, Türkiye Adalet Akademisi Dergisi, C. 6, S. 20, 2015, s. 139–190.
42. Özbek, Veli Özer/Doğan, Koray/Bacaksız, Pınar, Ceza Muhakemesi Hukuku, 13. Baskı, Seçkin Yayıncılık, Ankara 2020.
43. Özkaya Ferendeci, H. Özden, “Yeni Hukuk Muhakemeleri Kanunu’ndaki Belge Terimi ve İspat Hukukundaki Yeri”, Dokuz Eylül Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, C. 16, Özel Sayı, 2014, s. 813-830.
44. Pekcanıtez, Hakan/Atalay, Oğuz/Özekes, Muhammet, Medeni Usul Hukuku Ders Kitabı, On İki Levha Yayıncılık, Ankara 2024.
45. Saban, Nihal, Vergi Hukuku, Beta Basım Yayın Dağıtım, İstanbul 2019.
46. Sarsıkoğlu, Şenel, “Ceza Muhakemesinde Delil ve İspat Hukuku Açısından Elektronik Delil (E-Delil) Kavramı”, Türkiye Adalet Akademisi Dergisi, C. 6, S. 22, 2015, s. 507-534.
47. Şenyüz, Doğan/Yüce, Mehmet/Gerçek, Adnan, Vergi Hukuku (Genel Hükümler), 13. Baskı, Ekin Kitabevi, Bursa 2022.
48. Taner, Fahri Gökçen, Ceza Muhakemesi Hukukunda Adil Yargılanma Hakkı Bağlamında Çelişme ve Silahların Eşitliği, Seçkin Yayıncılık, Ankara 2021.
49. Tanrıver, Süha, Medeni Usul Hukuku, Cilt 1: Temel Kavramlar ve İlk Derece Yargılaması, Yetkin Yayınları, Ankara 2021.
50. Taşkan, Yusuf Ziya, Vergi Hukuku, 2. Baskı, Adalet Yayınevi, Ankara 2019.
51. Topçu, Kader Melis, Vergi Hukuku Özelinde Anayasa Mahkemesine Bireysel Başvuru, Seçkin Yayıncılık, Ankara 2020.
52. Uzun, Mine, “Bir Adil Yargılanma Hakkı Olarak Tanığı Sorgulama ve Tanık Dinletme Hakkının Türk Vergi Yargılamasındaki Yeri”, Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, C. 63, S. 1, 2014, s. 219-245.
53. Yaltı Soydan, Billur, “İnsan Hakları Açısından Vergi Yükümlüsünün Adil Yargılanma Hakkı – I”, Vergi Sorunları Dergisi, S. 143, Ağustos 2000, s. 151-177.