YATIRIM AMAÇLI GAYRİMENKULLERİN TMS 40 ÇERÇEVESİNDE İNCELENMESİ, FİNANSAL RAPORLAMA STANDARTLARINA UYGUN HESAP PLANINA GÖRE DÖNEM İÇİ VE DÖNEM SONU MUHASEBE UYGULAMA ÖRNEKLERİ

Yıl 2024, Cilt: 17 Sayı: 4, 834 - 883, 10.10.2024

Abitter Özulucan , Dursun Keleş , Ergin Temel

https://doi.org/10.25287/ohuiibf.1437957

Öz

Tekdüzen Hesap Planı (THP) ve Vergi Usul Kanunu (VUK)’na göre gayrimenkuller, edinim amacına bakılmaksızın kimi zaman “25 Maddi Duran Varlıklar” kimi zaman da “29 Diğer Duran Varlıklar” hesap grubunda muhasebeleştirilebilmektedir. Bu şekilde yapılan bir uygulama hem Muhasebenin Temel Kavramlarına (Tam Açıklama Kavramı, Tutarlılık Kavramı, Özün Önceliği Kavramı, Sosyal Sorumluluk Kavramı gibi) hem genel kabul görmüş ilkelere hem de evrensel ölçekte geçerliliği olan nesnel bilgi ortaya koyabilme adına yetersiz kalmaktadır. Türkiye’de söz konusu bu olumsuzlukları bertaraf edebilmek ve uluslararası ölçekte muhasebe uygulamalarına entegre olabilmek için, 01/01/2005 tarihinden sonra başlayan faaliyet dönemlerinde uygulanmak üzere TMS 40 Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller Standardı yürürlüğe girmiş, bu Standart ile birlikte “Yatırım Amaçlı Gayrimenkul (YAG)” kavramı da literatürdeki yerini almıştır. Bu Standarda göre gayrimenkuller, “YAG’ler” ve “maliki (sahibi) tarafından kullanılan gayrimenkuller” şeklinde sınıflandırmaya tabi tutulmuştur. Fakat Maliki tarafından kullanılan gayrimenkullerin muhasebe işlemleri TMS 16’nın ilkeleri esas alınarak yapılmaktadır. Kira geliri elde etmek, değer artış kazancı sağlamak ya da her ikisini elde etmek amacıyla edinilen veya gelecekte ne şekilde kullanılacağına henüz karar verilmemiş olan YAG’ler ise, TMS 40 kapsamında muhasebeleştirilmektedir. Bu şekilde yapılan bir sınıflandırma, hem finansal bilgi kullanıcılarına ihtiyaca uygun, karşılaştırılabilir, anlaşılabilir, gerçeğe uygun, güvenilir ve şeffaf bilgi sunumu hem de ortaya konulan bilgi kalitesinin ulusal ve evrensel ölçekte geçerli olması (ortak bir dil kullanılması) anlamına gelmektedir. İşte söz konusu bu öneminden dolayı bu çalışmanın konusu TMS 40 olarak tayin edilmiştir. Bu çalışmada öncelikle; YAG’ler konusunda uygulamada (özellikle) sınıflandırma, değerleme, ilk ve sonraki dönemlerde muhasebeleştirme adına karşılaşılan belirsizliklere ve sorunlara çözüm üretebilme amacıyla açıklamalarda bulunulmuştur. Çalışmanın son bölümünde ise, bu konu özelinde finansal tabloların tekdüze (standart) hale gelmesine katkı sağlayabilmek, ayrıca THP’nin bu konuda yetersiz olması nedeniyle kısa bir süre önce yürürlüğe konulan “Finansal Raporlama Standartlarına Uygun Hesap Planı Taslağı (FRSUHPT)”na örnek teşkil edebilmek için uygulamada sıkça karşılaşılan dönem içi ve dönem sonu muhasebe uygulamalarına (gayrimenkullerin; satın alınması, inşa edilmesi, nitelik değiştirmesi, satılması, değer artırıcı harcamanın yapılması, kiraya verilmesi, değerlemesi, amortisman gibi) yer verilmiştir. Bu Standarda göre gayrimenkuller, “YAG’ler” ve “maliki (sahibi) tarafından kullanılan gayrimenkuller” şeklinde sınıflandırmaya tabi tutulmuştur. Fakat maliki tarafından kullanılan gayrimenkullerin muhasebe işlemleri TMS 16’nın ilkeleri esas alınarak yapılmaktadır. Kira geliri elde etmek, değer artış kazancı sağlamak ya da her ikisini elde etmek amacıyla edinilen veya gelecekte ne şekilde kullanılacağına henüz karar verilmemiş olan YAG’ler ise, TMS 40 kapsamında muhasebeleştirilmektedir. Bu şekilde yapılan bir sınıflandırma, hem finansal bilgi kullanıcılarına ihtiyaca uygun, karşılaştırılabilir, anlaşılabilir, gerçeğe uygun, güvenilir ve şeffaf bilgi sunumu hem de ortaya konulan bilgi kalitesinin ulusal ve evrensel ölçekte geçerli olması (ortak bir dil kullanılması) anlamına gelmektedir. İşte söz konusu bu öneminden dolayı bu çalışmanın konusu TMS 40 olarak tayin edilmiştir. Bu çalışmada öncelikle; YAG’ler konusunda uygulamada (özellikle) sınıflandırma, değerleme, ilk ve sonraki dönemlerde muhasebeleştirme adına karşılaşılan belirsizliklere ve sorunlara çözüm üretebilme amacıyla açıklamalarda bulunulmuştur. Çalışmanın son bölümünde ise, bu konu özelinde finansal tabloların tekdüze (standart) hale gelmesine katkı sağlayabilmek, ayrıca THP’nin bu konuda yetersiz olması nedeniyle henüz ülkemizde yürürlükte olmayan “Finansal Raporlama Standartlarına Uygun Hesap Planı Taslağı (FRSUHPT)”na örnek teşkil edebilmek için uygulamada sıkça karşılaşılan dönem içi ve dönem sonu muhasebe uygulamalarına (gayrimenkullerin; satın alınması, inşa edilmesi, nitelik değiştirmesi, satılması, değer artırıcı harcamanın yapılması, kiraya verilmesi, değerlemesi, amortisman gibi) yer verilmiştir.

Anahtar Kelimeler

TMS 40, Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller, Türkiye Muhasebe Standartları, Gerçeğe Uygun Değer Yöntemi, Maliyet Yöntemi

INVESTIGATION OF INVESTMENT PROPERTIES WITHIN THE FRAMEWORK OF TAS 40, DURING THE PERIOD AND END OF THE PERIOD ACCOUNTING APPLICATION EXAMPLES ACCORDING TO THE CHART OF ACCOUNTS IN ACCORDANCE WITH FINANCIAL REPORTING STANDARDS

Öz

According to the Uniform Chart of Accounts (UCA) and the Tax Procedure Law (TPL), real estate can sometimes be accounted in the "25 Tangible Assets" and sometimes in the "29 Other Fixed Assets" account group, regardless of the purpose of acquisition. An application made in this way is insufficient to comply with the Basic Concepts of Accounting (such as the Concept of Full Disclosure, the Concept of Consistency, the Concept of Substance Priority, the Concept of Social Responsibility), generally accepted principles, and to provide objective information that is valid on a universal scale. In order to eliminate these negativities in Turkey and to be integrated into accounting practices on an international scale, TAS 40 Investment Properties Standard has come into force to be applied in the accounting periods starting after 01/01/2005, and with this Standard, the concept of investment properties has taken its place in the literature. According to this Standard, real estate is classified as “investment property” and “owner-occupied real estate”. However, accounting transactions of real estate used by the owner are carried out based on the principles of TAS 16. Investment property acquired for rental income, for capital appreciation or for both or for which the future use has not yet been determined, is accounted for in accordance with TAS 40. A classification made in this way means both the presentation of appropriate, comparable, understandable, realistic, reliable and transparent information to financial information users, and the quality of the information presented is valid on a national and universal scale (using a common language). Because of this importance, the subject of this study has been determined as TAS 40. In this study, first of all; Explanations have been made in order to find solutions to the uncertainties and problems encountered in practice regarding investment properties (especially) in terms of classification, valuation, and accounting in the first and subsequent periods. In the last part of the study, in order to contribute to the uniformity (standard) of financial statements on this subject and to set an example for the "Draft Chart of Accounts in Compliance with Financial Reporting Standards (DCACFRS)", which is not yet in force in our country due to the inadequacy of THP in this regard, the period frequently encountered in practice is discussed. In-period and end-of-period accounting practices (real estate; such as purchasing, building, changing quality, selling, making value-increasing expenditures, renting, valuation, depreciation, etc.) are included.

Anahtar Kelimeler

TAS 40, Investment Properties, Turkish Accounting Standards, Fair Value Method, Cost Method

Kaynakça

• Ahn, H. (2022). Fair value complexity and financial statement comparability. Asia-Pacific Journal of Accounting & Economics, 29(5), 1247-1266.
• Çına Bal. E., (2015). “TMS-40 Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller” standardına göre halka açık gayrimenkul yatırım ortaklıklarının yatırım amaçlı gayrimenkullerini değerleme politikalarının incelenmesi. İşletme Araştırmaları Dergisi, 7(1), 404-418.
• Çil Koçyiğit, S., (2013). İMKB’de işlem gören şirketlerde finansal tablo dipnotlarında açıklanan muhasebe politikalarının TMS 40 (yatırım amaçlı gayrimenkuller standardı) açısından değerlendirilmesi, İşletme Araştırmaları Dergisi, 5(4), 254-272.
• Ercan, C. ve Kılınç, E., (2014). Yatırım amaçlı gayrimenkullerin TMS 40 ve KOBİ TFRS bölüm 16 açısından değerlendirilmesi. ASSAM Uluslararası Hakemli Dergi (ASSAM UHAD), (1), 66-78.
• Erer, M., ve Hazır, Ç.A., (2014). TFRS’ye göre yatırım amaçlı gayrimenkullerin muhasebeleştirilmesi ve ölçülmesi. Mali Çözüm Dergisi, 24(126), 15-28.
• Gökgöz, A., (2015). Yatırım Amaçlı gayrimenkullerin muhasebeleştirilmesi, Atatürk Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Dergisi, 29(3), 459-477.
• Gönen, S. ve Güryel, A., (2016). Yatırım amaçlı gayrimenkullerin TMS 40 Kapsamında muhasebeleştirilmesi. Journal of Accounting, Finance and Auditing Studies, (2)3, 133-157.
• Keleş, D., (2022). TMS ve BOBİ FRS kapsamında yatırım amaçlı gayrimenkullerin muhasebeleştirilme esasları, İ. Çemberlitaş (Ed.), Muhasebe ve Finansal Raporlama Standartları Üzerine Güncel Uygulamalar içinde (s. 211-230). Ankara: Son Çağ Akademi Yayınları.
• Kılınç, Y., (2016). Yatırım Amaçlı gayrimenkullerin Türkiye muhasebe ve finansal raporlama standartları (TMS/TFRS) ile yerel finansal raporlama çerçevesi taslağı açısından karşılaştırmalı incelenmesi ve muhasebeleştirilmesi. Uluslararası Sosyal Araştırmalar Dergisi, (43)9, 1935-1946.
• Olante, M. E. ve Lassini, O. (2022). Investment Property: fair value or cost model? recent evidence from the application of IAS 40 in Europe. Advences in Accounting, (56), 1-16.
• Örten, R., Kaval, H. ve Karapınar, A., (2019). Türkiye muhasebe-finansal raporlama standartları uygulama ve yorumları – 2019 TMS-TFRS. (Gözden Geçirilmiş 12. Baskı), Ankara: Gazi Kitabevi
• Özulucan, A., (2019). Teori ve uygulamalarla Türkiye muhasebe standartları test kitabı (soru-açıklamalı cevap), 1. Baskı, Konya.
• Pallens, B, Filbier, R. U., Gassen, J. and Sellhorn, T. (2011). Internationale Rechnungslegung. Stuttgart: Schäffer- Poeschel Verlag.
• Savsar, C., (2023). Yatırım Amaçlı gayrimenkullerin TMS-40 Kapsamında değerlendirilmesi. Muhasebe ve Finans İncelemeleri Dergisi (MÜFİDER), 6(2), 219-231.
• Ünlü, C., (2018). Yatırım Amaçlı gayrimenkullerin muhasebeleştirilmesi. Vergi Raporu Dergisi, 0(224), 130- 135.
• Yıldız, S., (2010). Yatırım amaçlı gayrimenkuller (TMS-40) ve bir uygulama. (Yüksek Lisans Tezi), İstanbul Ticaret Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü, İstanbul.
• Yılmaz, E., (2013). Gayrimenkullerin Türkiye Muhasebe standartlarına göre sınıflandırılması ve yatırım amaçlı gayrimenkullerin TMS-40 standardı kapsamında muhasebeleştirilmesi. İşletme Araştırmaları Dergisi, 5(4), 273-289.
• Yükçü, S. ve Karakelleoğlu, İ., (2013). Yatırım Amaçlı gayrimenkuller: IAS 40/TMS 40 Açısından değerlendirilmesi ve uygulamalar. Vergi Dünyası Dergisi, (377), 4-13.
• Finansal Raporlama Standartlarına Uygun Hesap Planı Taslağı Kavramsal Çerçeve
• TMS 2 Stoklar
• TMS 11 İnşaat Sözleşmeleri
• TMS 16 Maddi Duran Varlıklar
• TMS 36 Varlıklarda Değer Düşüklüğü
• TMS 40 Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller
• TFRS 5 Satış Amaçlı Elde Tutulan Duran Varlıklar ve Durdurulan Faaliyetler
• TFRS 15 Müşteri Sözleşmelerinden Hasılat
• TFRS 16 Kiralamalar